全面营改增差额征税政策指南

政策依据：《国家税务总局关于明确营改增试点若干征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第26号)

《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）

《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）

《财政部国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税〔2016〕47号）

《财政部国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关再保险不动产租赁和非学历教育等政策的通知》（财税〔2016〕68号）

《国家税务总局关于物业管理服务中收取的自来水水费增值税问题的公告》（国家税务总局公告2016年第54号）

问:什么是营改增差额征税？

    答：营改增差额征税是指营业税改征增值税应税服务的纳税人，按照国家有关营业税差额征税的政策规定，以取得的全部价款和价外费用扣除支付给规定范围纳税人的规定项目价款后的不含税余额为销售额的征税方法。

问：全面营改增后，纳税人发生哪些特定应税服务可以选择差额征税？

答：全面营改增后，截至2016年12月31日，可以选择差额征税的应税服务新增项目如下：
1、金融商品转让；
2、经纪代理服务；
3、旅游服务；
4、适用简易计税方法的建筑服务；
5、房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外）；
6、一般纳税人销售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产；
7、小规模纳税人销售其取得（不含自建）的不动产（不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产）；
8、中国证券登记结算公司允许扣除的资金项目；
9、劳务派遣服务；
10、人力资源外包服务；
11、安全保护服务；
12、纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权；
13、不动产融资租赁服务；
14、不动产融资性售后回租服务；
15、提供物业管理服务的纳税人，向服务方收取的自来水水费；
16、签证代理服务；
17、纳税人代理进口按规定免征进口增值税的货物；
18、教育部考试中心及其直属单位为境外单位在境内开展考试项目。

问：纳税人发生营改增差额征税的应税服务，其计税销售额应如何计算？

答：纳税人如发生上述需实行差额征税的增值税应税服务，应按以下方式计算应税销售额：

一般纳税人：计税销售额=（取得的全部含税价款和价外费用－支付给其他单位或个人的含税价款）÷（1+对应征税应税服务适用的增值税税率或征收率）。
小规模纳税人：计税销售额=（取得的全部含税价款和价外费用－支付给其他单位或个人的含税价款）÷（1+征收率）。

问：选择营改增差额征税的纳税人，可凭哪些有效凭证进行差额扣除？

答：差额扣除应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证，否则不得扣除。所谓有效凭证指的是：
1、支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证；
2、支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑议的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明；
3、缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证；
4、扣除的政府性基金、行政事业收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证；
5、国家税务总局规定的其他凭证。

问：纳税人在全面推行营改增试点前发生的应税行为，按国家有关规定应实行差额征收营业税的，该怎样处理？

答：试点纳税人发生应税行为，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额，截至纳入营改增试点之日前尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。

问：发生适用于差额征税政策的应税服务时，企业应如何开具发票？ 

答：根据文件《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）第四条第（二）款规定，按照现行政策规定适用差额征税办法缴纳增值税，且不得全额开具增值税发票的（财政部、国家税务总局另有规定的除外），纳税人自行开具或者税务机关代开增值税专用发票时，通过新系统中差额征税开票功能，录入含税销售额（或含税评估额）和扣除额，系统自动计算税额和不含税金额，备注栏自动打印“差额征税”字样，发票开具不应与其他项目混开。
所有差额征税业务开具增值税普通发票时，应全额开具。 

问：实行营改增差额征税项目的纳税人，在哪些情形下不得开具增值税专用发票？

答：根据财税〔2016〕36号文附件2的相关规定，以下差额征税项目不得全额开具增值税专用发票：
1、金融商品转让；
2、经济代理服务，向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费；
3、提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金；
4、向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的费用（如：交通费、住宿费、餐饮费、签证费、门票费等）。

问：全面推行营改增后，常见的差额征税项目应如何计算销售额？

答：1、金融商品转让
纳税人转让金融商品，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。
2、经纪代理服务
以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业型收费后的余额为销售额。
3、旅游服务
纳税人提供旅游服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接同旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。
4、适用简易计税方法的建筑服务
纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。
（1）小规模纳税人跨县（市）提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。
（2）一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。建筑工程老项目，是指：《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。
一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。
5、房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外）
以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。
6、适用简易计税方法的不动产（不含自建）转让（包括一般纳税人、小规模纳税人、自然人）
以收取的全部价款和价外费用，扣除该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价。
7、中国证券登记结算公司允许扣除的资金项目
该类项目的销售额不包括按规定提取的证券结算风险基金。
8、劳务派遣服务
劳务派遣服务，是指劳务派遣公司为了满足用工单位对于各类灵活用工的需求，将员工派遣至用工单位，接受用工单位管理并为其工作的服务。
一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。
小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。
选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
9、人力资源外包服务
纳税人提供人力资源